Узагальнення практики розгляду Київським окружним адміністративним судом адміністративних справ про порядок справляння митними органами передбачених законами податків і зборів

На виконання плану роботи Київського окружного адміністративного суду на ІІ півріччя 2010 року суддею Леонтовичем А.М. проведено узагальнення практики розгляду Київським окружним адміністративним судом адміністративних справ про порядок справляння митними органами передбачених законами податків і зборів.

Як визначено статтею 3 Митного кодексу України, порядок переміщення через митний кордон товарів і транспортних засобів, митне регулювання, пов’язане з встановленням та справлянням податків і зборів, процедури митного контролю та оформлення, боротьба з контрабандою та порушеннями митних правил, спрямовані на реалізацію митної політики України, становлять митну справу.

Митна справа є складовою зовнішньополітичної і зовнішньоекономічної діяльності України. У митній справі Україна додержується визнаних у міжнародних відносинах систем класифікації та кодування товарів, єдиної форми декларування експорту та імпорту товарів, митної інформації, інших міжнародних норм і стандартів.

Митними органами є спеціально уповноважені органи виконавчої влади у галузі митної справи, на які відповідно до Митного кодексу України покладено безпосереднє здійснення митної справи. Оскільки митні органи, як спеціально уповноважені органи виконавчої влади, здійснюють владні управлінські функції у галузі митної справи, вони в розумінні пункту 7 статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України є суб’єктами владних повноважень.

Розгляд справ у спорах фізичних чи юридичних осіб з митними органами як із суб’єктом владних повноважень щодо оскарження його рішень (нормативно-правових актів чи актів індивідуальної дії), дій чи бездіяльності належить до компетенції адміністративних судів (крім справ про адміністративні проступки, накладення адміністративних стягнень, які розглядаються в порядку, передбаченому Кодексом про адміністративні правопорушення України).

Характеризуючи суб’єктний склад учасників адміністративного процесу у справах досліджуваної категорії, слід зазначити, що позивачами є юридичні та фізичні особи, які здійснювали декларування товарів, що переміщувалися через митний кордон України. Відповідачами, як правило, виступають митні органи.

Аналіз судової практики зазначеної категорії справ дає можливість зробити висновок, що підставою виникнення спорів є:

- видача митними органами карток відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні чи пропуску товарів через митний кордон України у випадках незгоди із заявленою оцінкою митної вартості товару, кодом товару згідно з УКТЗЕД;

- прийняття митними органами податкових повідомлень про донарахування суб’єктам господарювання зобов’язань зі сплати податків чи митних платежів.

Ці підстави є наслідком розбіжностей у тлумаченні сторонами адміністративного процесу законодавства, пов’язаного з наданням пільг з оподаткування та митного оформлення операцій із ввезення на митну територію України товарів, визначення митної вартості та встановлення коду товарів.

Аналіз судової практики,

пов’язаної з митним оформленням майна іноземних інвесторів

Основною причиною виникнення спорів, пов’язаних із відмовою у митному оформленні майна іноземних інвесторів є відмова митних органів у їх митному оформленні на пільгових умовах.

При розгляді справ за участю іноземних інвесторів у спорах, що стосуються правомірності надання пільг при митному оформленні товарів, судами застосовуються закони України «Про режим іноземного інвестування», «Про інвестиційну діяльність», «Про усунення дискримінації в оподаткуванні суб’єктів підприємницької діяльності, створених з використанням майна та коштів вітчизняного походження», рішення Конституційного Суду України від 29 січня 2002 року № 1-рп/2002 у справі за конституційним поданням Кабінету Міністрів України щодо однакового тлумачення положень частини 1 статті 5 Закону України «Про усунення дискримінації в оподаткуванні суб’єктів підприємницької діяльності, створених з використанням майна та коштів вітчизняного походження» та частини 1 статті 19 Закону України «Про інвестиційну діяльність» із уточненнями тексту відповідно до ухвали Конституційного Суду України від 14 березня 2002 року № 3-уп/2002.

У розумінні пункту 1 частини 1статті 1 Закону України «Про режим іноземного інвестування» іноземні інвестори – це суб’єкти, які провадять інвестиційну діяльність на території України. До них належать:

- юридичні особи, створені відповідно до законодавства іншого, ніж законодавство України;

- фізичні особи-іноземці, які не мають постійного місця проживання на території України і не обмежені у дієздатності;

- іноземні держави, міжнародні урядові та неурядові організації;

- інші іноземні суб’єкти інвестиційної діяльності, які визнаються такими відповідно до законодавства України.

Зазначеною статтею регулюється порядок обкладення митом майна, що ввозиться на територію України, як внесок іноземного інвестора до статутного фонду підприємств з іноземними інвестиціями. Таке майно, за винятком товарів для реалізації або власного споживання, звільняється від обкладення митом. При цьому митні органи здійснюють пропуск такого майна на територію України на підставі виданого підприємством простого векселя на суму мита з відстроченням платежу не більш як на 30 календарних днів з дня оформлення ввізної вантажної митної декларації (частина 1, 2 зазначеної статті).

Вексель погашається і ввізне мито не справляється, якщо у період, на який дається відстрочення платежу, зазначене майно зараховане на баланс підприємства і податковою інспекцією за місцезнаходженням підприємства зроблена відмітка про це на примірнику векселя (частина 3 цієї статті).

Якщо протягом трьох років з часу зарахування іноземної інвестиції на баланс підприємства з іноземними інвестиціями майно, що було ввезене в Україну як внесок іноземного інвестора до статутного фонду зазначеного підприємства, відчужується, у тому числі у зв’язку з припиненням діяльності цього підприємства (крім вивезення іноземної інвестиції за кордон), підприємство з іноземними інвестиціями сплачує ввізне мито, яке обчислюється виходячи з митної вартості цього майна, перерахованої у валюту України за офіційним курсом валюти України, визначеним Національним банком України на день здійснення відчуження майна.

З аналізу зазначеної норми вбачається, що при вирішенні справ суддді повинні з’ясовувати статус позивача як підприємства з іноземними інвестиціями, факт ввезення товару на митну територію України, що підтверджується вантажною митною декларацією, цільове призначення імпортованого товару, факт видачі простого векселя на суму ввізного мита, зарахування ввезеного товару на баланс підприємства.

Прикладом може слугувати справа за позовом Державної податкової інспекції у Миронівському районі Київської області до Дочірнього підприємства «Атлантик Фармз», за участю третьої особи – Київської обласної митниці про стягнення податку на додану вартість, ввізного мита та штрафних санкцій на загальну суму у розмірі 316118, 50 грн.  

Рішенням суду адміністративний позов задоволено частково, а саме, в частині стягнення з відповідача тільки суми ввізного мита в розмірі 29783,50 грн., оскільки відчуження іноземної інвестиції відбулося раніше ніж через три роки.

* * *

Останнім часом збільшилася кількість справ за позовами суб’єктів господарювання до митних органів про визнання недійсними податкових повідомлень, якими визначено зобов’язання зі сплати податків та митних платежів щодо товарів, випущених у вільний обіг на митну територію України.

У цьому контексті цікавим є питання щодо правомірності дій митних органів. На думку окремих суддів, вимоги митного органу про додаткову сплату податків і зборів щодо товарів, оформлених у митному відношенні, є необґрунтованими. Мотивуючи свою позицію, суди посилаються на те, що митні органи пропустили товари на митну територію України, а відтак, погодилися з усіма задекларованими даними щодо визначення митної вартості товару, коду товару та сумами мита і податків.

Інша позиція полягає у правомірності прийняття митними органами таких податкових повідомлень.

Так, частиною 1 статті 69 Митного кодексу України передбачено, що незалежно від закінчення операцій митного контролю, оформлення та пропуску товарів і транспортних засобів митний контроль за ними може здійснюватися, якщо є достатні підстави вважати, що мають місце порушення законодавства України чи міжнародного договору України, укладеного в установленому законом порядку, контроль за виконанням яких покладено законом на митні органи.

З аналізу зазначеної норми вбачається, що здійснення митного контролю не обмежено строками.

Разом із тим підпунктом 2.1.1 пункту 2.1 статті 2 Закону України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» митні органи віднесені до контролюючих органів стосовно справляння окремих видів податків, зборів (обов’язкових платежів). До них належать:

- акцизний збір та податок на додану вартість (з урахуванням випадків, коли законом обов’язок щодо їх стягнення або контролю покладається на податкові органи);

- ввізне та вивізне мито;

- інші податки і збори (обов’язкові платежі), які відповідно до законів справляються при ввезенні (пересиланні) товарів і предметів на митну територію України або вивезенні (пересиланні) товарів і предметів з митної території України.

Відповідно до підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» контролюючий орган зобов’язаний самостійно визначити суму податкового зобов’язання платника податків, якщо дані документальних перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов’язань, заявлених у податкових деклараціях.

За визначенням, наведеним у підпункті 1.11 статті 1 цього Закону, податкова декларація, розрахунок – документ, що подається платником податків до контролюючого органу у строки, встановлені законодавством, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податку, збору (обов’язкового платежу).

Водночас документом, що подається митному органу і містить відомості про товари та транспортні засоби, які переміщуються через митний кордон України, митний режим, у який вони заявляються, а також іншу інформацію, необхідну для здійснення митного контролю, митного оформлення, митної статистики, нарахування податків, зборів та інших платежів, є вантажна митна декларація.

З огляду на викладене митні органи є органами, що здійснюють контроль за порядком справляння податків і зборів, віднесених до їх компетенції, а вантажна митна декларація – документом, на підставі якого визначаються зобов’язання зі сплати платежів, тобто податковою декларацією в розумінні Закону України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами».

Показовим прикладом вирішення цих питань є справа за позовом Закритого акціонерного товариства «Бі Енд Ейч»  до Бориспільської митниці, третя особа - Департамент аналітичної роботи, управління ризиками та аудиту Держаної митної служби України про визнання протиправними та скасування  податкових повідомлень-рішень. Предметом спору в цій справі було визнання протиправними податкові повідомлення-рішення, якими позивачу визначено ввізне мито на загальну суму  503 698,68 грн. та податок на додану вартість в сумі 1 058 136,45 грн., у зв’язку з невірним визначенням (заниженням) митної вартості товарів, заявлених до митного оформлення.

При вирішенні справи суд прийшов до висновку про те, що спірне рішення прийнято відповідачем без наявних для цього підстав та зазначив, що пропуск товарів через митний кордон України означає завершення митного оформлення і виконання митним органом митних процедур, у тому числі й сплату податків і зборів, що пов’язуються з імпортом товарів на митну територію України.

Таким чином, якщо митний орган, приймаючи вантажну митну декларацію та пропускаючи товар на митну територію України, погоджувався з відомостями про товар, то відповідно до статті 17 Закону України «Про Єдиний митний тариф», пунктів 10.1 та 10.3 статті 10 Закону України «Про податок на додану вартість», підпункту 4.2.1 пункту 4.2 статті 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» митний орган не має правових підстав для прийняття податкових повідомлень про нарахування податкових зобов’язань.

Окремі аспекти вирішення справ, пов’язаних із визначенням коду Товарної номенклатури зовнішньоекономічної діяльності (ТН ЗЕД)

та митної вартості товарів

Як свідчить судова практика Київського окружного адміністративного суду, при розгляді адміністративних справ у спорах юридичних і фізичних осіб – суб’єктів зовнішньоекономічної діяльності з митними органами як із суб’єктом владних повноважень однією з найпоширеніших категорій справ є ті, що пов’язані з оскарженням рішень митних органів із визначення коду Товарної номенклатури зовнішньоекономічної діяльності (ТН ЗЕД).   Правильність класифікації та кодування товарів, що переміщуються через митний кордон, має надзвичайне велике значення, оскільки від цих показників залежить правильність нарахування мита та митних зборів. З метою запобігання випадкам ухилення суб’єктів зовнішньоекономічної діяльності від сплати податків у повному обсязі внаслідок декларування товарів не за своїм найменуванням та за невідповідним кодом товару згідно з УКТЗЕД саме на митні органи покладено контроль за правильністю класифікації товарів і прийняття рішення про визначення коду товару.

Стаття 6 Закону України «Про Єдиний митний тариф» визначає мито як податок, який сплачується при ввезенні іноземного товару в країну і випуску товару митницею на внутрішній ринок. Економічна дія мита відстежується у прямому зв’язку митно-тарифних заходів з процесом ціноутворення.

Митні тарифи є основою регулювання торговельних зв’язків.

Законом України «Про Митний тариф України» встановлено, що митний тариф –  це систематизований згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності перелік ставок ввізного мита, яке справляється з товарів, що ввозяться на митну територію України.

Базовою категорією в системі митного оподаткування є митна вартість. Статтею 261 Митного кодексу України встановлено, що саме на основі митної вартості розраховуються такі платежі, як мито, митні збори, акцизний збір та податок на додану вартість.

Митні тарифи захищають внутрішній ринок країни від іноземної конкуренції, оскільки збільшують ціну іноземного товару, що ввозиться, і складає різницю в ціні даного товару на світовому ринку та в даній країні. Кожна країна має свій митний тариф, що може відрізнятися способом нарахування мита. Збільшення обсягів і ускладнення структури зовнішньої торгівлі, участь у міжнародних торговельних операціях сотень тисяч найменувань товарів викликали потребу в узгодженні правил організації і побудови системи товарних номенклатур. Розроблення відповідного документа тривало близько десяти років за участі експертів різних країн, представників міжурядових та неурядових організацій і завершилося прийняттям Гармонізованої системи опису і кодування товарів, невід’ємною частиною якої є Номенклатура товарів.

Для забезпечення практичної реалізації Гармонізованої системи опису і кодування товарів 14 червня 1983 року була прийнята Міжнародна конвенція про Гармонізовану систему опису та кодування товарів. Статтею 1 Конвенції визначено, що під «Гармонізованою системою опису та кодування товарів» слід розуміти номенклатуру, що включає в себе товарні позиції, субпозиції та цифрові коди, що належать до них, примітки до розділів, груп та субпозицій, а також основні правила класифікації для тлумачення Гармонізованої системи, що дані у додатку до Конвенції.

З метою забезпечення належного рівня участі України в міжнародних торговельно-економічних відносинах та наближення нормативно-правової бази України до системи загальновизнаних норм міжнародного права відповідно до Указу Президента України від 17 травня 2002 року № 466/2002 Україна приєдналася до Міжнародної конвенції про Гармонізовану систему опису та кодування товарів.

Судова практика свідчить, що на обґрунтування позовних вимог позивачі, як правило, посилаються на висновки фахівців, експертні висновки, які приєднуються судом до матеріалів справи за їх клопотанням. У деяких випадках експертизи призначаються за ухвалами суду і на вирішення експертів ставиться питання про те, за яким кодом УКТЗЕД повинен кодуватися певний товар.

Незважаючи на те, що відповідно до частини 5 статті 82 Кодексу адміністративного судочинства України висновок експерта для суду не є обов’язковим, а підлягає оцінці в сукупності й взаємозв’язку з іншими доказами у справі, матеріали судової практики свідчать про те, що у доказовій базі у справі експертному висновку в таких випадках судом надається пріоритетне значення.

У тих випадках, коли у висновку експерта зазначено, що товар повинен кодуватися не за тим кодом, який вказала митниця, а підтверджується код, вказаний декларантом, суди, як правило, визнають цього достатнім для розв’язання спору. Матеріали справ свідчать, що доводам митниці, як правило, у судових рішеннях оцінка не дається, що є підставою для їх оскарження.

Згідно з Науково-методичними рекомендаціями з питань підготовки та призначення судових експертиз, затвердженими наказом Міністерства юстиції України від 8 жовтня 1998 року № 53/5, головними завданнями товарознавчої експертизи визнавалися питання визначення якості товарів, їх фізико-хімічних властивостей, способу виробництва, вартості, відповідності упакування тощо. В орієнтовному переліку питань, що їх міг вирішити експерт-товарознавець, було відсутнє посилання на можливість надання висновку про належність товару до певного коду УКТЗЕД.

Цікавим у правозастосовній практиці є питання допустимості як доказу експертного висновку щодо віднесення товару до певного коду за УКТЗЕД, які надаються торгово-промисловими палатами.

Судова практика свідчить, що такі висновки не містять досліджуваної частини та, крім того, відповідь на питання до якого коду за УКТЗЕД має відноситися товар, не входить у компетенцію торгово-промислових палат.       Так, згідно зі статтею 11 Закону України від 2 грудня 1997 року № 671/97-ВР «Про торгово-промислові палати в Україні» палати мають право проводити експертизу щодо якості, кількості, комплектності товару.     

Прикладом може слугувати адміністративна справа за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Група компаній «Елотек» до Київської обласної митниці  про визнання недійсним та скасування рішення Київської обласної митниці про визначення коду товару від 19.08.2009 р. № КТ-125-0851-09.  

В обґрунтування позовних вимог позивач послався на те, що відповідно до висновку №10119 від 06.11.2009 р. експертного технічно – товарознавчого дослідження Київського науково-дослідного інституту судових експертиз, задекларовані товари є електронними баластами (основою яких є мікросхема), а не так, як вважає митниця – дроселями. Також позивач зазначив, що вірність встановлення кодів товарів відповідно до УКТЗЕД позивачем підтверджується і експертною довідкою №0002 від 01.12.2009 р.

Рішенням суду в задоволенні адміністративного позову відмовлено. Рішення вмотивовано тим, що торгово-промислові палати не наділені повноваженнями надавати експертні висновки щодо визначення коду товару. Саме митні органи класифікують товари, тобто відносять товари до класифікаційних групувань, зазначених в УКТЗЕД та рішення яких, щодо класифікації товарів для митних цілей, є обов’язковими для підприємств і громадян.

* * *

У процесі вивчення судової практики за І квартал 2010 року виявлено справу про визначення коду товару, що стосується товару медичного призначення.

Відповідно до підпункту 5.1.7 пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про податок на додану вартість» звільняються від оподаткування операції з поставки (у тому числі аптечними закладами) зареєстрованих та допущених до застосування в Україні лікарських засобів та виробів медичного призначення за переліком, що щорічно визначається Кабінетом Міністрів України до 1 вересня року, що передує звітному. Якщо у такий строк перелік не встановлено, діє перелік минулого року.

Відповідно до зазначеної норми постановою Кабінету Міністрів України від 17 грудня 2003 року № 1949 затверджено Перелік виробів медичного призначення, операції з продажу яких звільняються від обкладення податком на додану вартість.

Як показав аналіз, при вирішенні справ цієї категорії виникають питання стосовно визначення критеріїв (текстовий опис товарів чи класифікаційний код УКТЗЕД) для вирішення питання про звільнення від обкладення податком на додану вартість.

Наприклад, у справі за позовом суб’єкта підприємницької діяльності – фізичної особи до митниці про скасування дії талона відмови суд першої інстанції дійшов висновку, що перелік виробів медичного призначення, операції з продажу яких звільняються від обкладення податком на додану вартість, є вичерпним та тлумаченню не підлягає. Звільнення від обкладання податком на додану вартість повинна здійснюватися не за текстовим описом товарів, а за класифікаційним кодом УКТЗЕД.

* * *

         Окремою категорією справ є справи з приводу визначення країни походження товару.

При вирішенні питання щодо правомірності рішення про визначення країни походження слід зазначити, що спірні правовідносини врегульовано  Митним кодексом України, Порядком визначення країни походження товару, що переміщується через митний кордон України, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 12 грудня 2002 р. № 1864 та Положенням про вантажну митну декларацію, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 9 червня 1997 р. № 574.

Зокрема, згідно з вимогами статей  276-277 Митного кодексу України країна походження товару визначається з метою застосування тарифних та нетарифних заходів регулювання ввезення товару на митну територію України та вивезення товару з цієї території, а також забезпечення обліку товарів у статистиці зовнішньої торгівлі на основі принципів міжнародної практики. Порядок визначення країни походження товару встановлюється Кабінетом Міністрів України на підставі положень цього Кодексу.

Країною походження товару вважається країна, в якій товар був повністю вироблений або підданий достатній переробці відповідно до критеріїв, встановлених цим Кодексом.

При цьому під країною походження товару можуть розумітися група країн, митні союзи країн, регіон чи частина країни, якщо є необхідність їх виділення з метою визначення походження товару.

Як вбачається з вимог статті 282 Митного кодексу України, для підтвердження походження товару митний орган у передбачених законом випадках має право вимагати подання сертифіката про походження такого товару.

У разі вивезення товарів з митної території України сертифікат про походження товару в тих випадках, коли він необхідний і це відображено у національних правилах країни ввезення чи передбачено міжнародними договорами України, укладеними в установленому законом порядку, видається органом, уповноваженим на це Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до вимог пункту 7 зазначеного Порядку, визначення країни походження товару, що переміщується через митний кордон України, передбачено, що за відсутності належним чином оформленого сертифіката чи додаткових відомостей про походження товару або у разі неможливості достовірно визначити країну походження товару, така країна визнається невідомою. Товари, країна походження яких невідома, пропускаються митним органом з метою їх переміщення через митний кордон України за умови сплати мита за повними ставками.  

            У разі, якщо сертифікат про походження товару містить відомості про товар, що не дозволяє зробити однозначну ідентифікацію товару щодо заявленого для цілей митного оформлення, країну походження товару, заявленого у ВМД, митне оформлення вищезазначеного товару здійснюється за повною ставкою ввізного мита.

         Прикладом може слугувати справа за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Стерх» до Київської обласної митниці про скасування рішення про визначення країни походження товару.

         Рішенням суду відмовлено в задоволенні позовних вимог, з урахуванням того, що декларант відмовився від подання додаткових документів, а відтак митну вартість товарів визначає митний орган на підставі наявних відомостей згідно з нормами чинного законодавства.